۲-۲-۲-۵- پاداش مدیران
یکی از مهمترین اقلام تشکیل دهنده دریافتهای مدیران، پاداش است. به منظور جبران خدمات مدیران در جهت بالا بردن سودآوری و ارتقای ارزش شرکت یا به دلیل انجام وظایف محوله در سطحی بالاتر از استانداردهای عادی کاری به مدیران پاداش تعلق میگیرد. در تحقیقات انجام گرفته توسط پژوهشگران در رابطه با انگیزه ها و محرکهای مدیریت سود، فرضیه پاداش مدیران یکی از مباحثی است که بیشترین بررسی را به خود اختصاص داده است. محققان طرح پاداش مدیران را از زوایای گوناگونی مورد بررسی قرار دادهاند. برخی از آنان نوع پاداش یعنی به صورت نقدی یا به طریق ارائه سهام شرکت و یا اعطای حق امتیاز معامله سهام و بالاخره ترکیبی از این موارد را مورد بررسی قرار دادهاند (برگ استرسر و همکاران،[۳۹] ۲۰۰۲؛ بیکر و همکاران،[۴۰] ۲۰۰۲؛ ابودی و همکاران،[۴۱] ۲۰۰۰؛ برایان و همکاران،[۴۲] ۲۰۰۰).
گروهی دیگر مسأله پاداش مدیران را از زاویه افق زمانی( طرحهای کوتاه مدت و طرحهای بلند مدت) و همچنین طرحهای محدود و نامحدود بررسی کردهاند. (فیلدز و همکاران،[۴۳] ۱۹۹۸؛ گیور و همکاران،[۴۴]۱۹۹۵؛ هیلی،۱۹۸۵).
۲-۲-۲-۶- ساختار مالکیت
در تحقیقات اثباتی حسابداری، مسأله ساختار مالکیت و رابطه آن با مدیریت سود به طور اعم از دو دیدگاه مورد بررسی قرار گرفته است. دیدگاه اول میزان و درصد سهام متعلق به مدیران در مقایسه با میزان سهام سایر افراد و نهادها را مطرح میکند. بر اساس این دیدگاه انگیزه ها و محرکهای انحراف از اصول کلی پذیرفته شده حسابداری[۴۵] و اعمال مدیریت سود با میزان و درصد سهام متعلق به مدیران افزایش مییابد (بنیش،۱۹۹۷،ص۳۳).
در دیدگاه دوم انگیزه های مدیریت سود بر مبنای افق زمانی سرمایهگذاران در خصوص نگهداری سهام مورد ارزیابی قرار میگیرد. چنانچه ساختار مالکیت شرکت عمدتاًً از افرادی تشکیل شود که افق سرمایهگذاری کوتاه مدت دارند انگیزه ها جهت دستکاری سود توسط مدیریت بنگاه اقتصادی افزایش مییابد و برعکس در صورتی که سهامداران عمده شرکت دارای افق سرمایهگذاری بلند مدت باشند، این محرکها و انگیزه ها کاهش مییابد (داروگ و همکاران،[۴۶] ۱۹۹۸).
۲-۲-۳- الگوهای مدیریت سود
دوش گرفتن: معمولا از این الگو در زمان تغییر مدیر عامل استفاده می شود که مدیر جدید در چند ماهه پایان سال مالی سعی میکند تا هزینه های دوره بعد را به دوره جاری انتقال دهد؛ زیرا مسئولیت این دوره با مدیر قبلی است. اگر مدیر تشخیص دهد که گزارش زیان به نفع اوست، زیان زیادی گزارش میکند. بدیهی است که پیامد این عمل، افزایش سود گزارش شده دوره بعد خواهد بود(بختکی،۱۳۸۶).
به همین ترتیب مدیرانی که سود واقعی آن ها کمتر از حداقل حد مشمول پاداش میباشد، هزینه های دوره بعد را در این دوره دوش میگیرند[۴۷] و با این کار پاداش دوره بعد خود را افزایش میدهند.
افزایش سود: این الگو برای انگیزه های فرصتطلبانه مدیران برای افزایش پاداش و همچنین برای عدم تخطی از قراردادهای بدهی پیشبینی میگردد.
کاهش سود: این الگو مانند الگوی دوش گرفتن ولی با درجه کمتر میباشد. این الگو ممکن است بر اثر مداقه سیاسی برای شرکتها در دوره سودآوری بالا حاصل گردد. این الگو روشهای شتابدار شناسایی هزینه، حسابداری تلاشهای موفق در صنایع استخراجی نفت و گاز و روش لایفو برای موجودیها را تجویز می نماید.
هموارسازی سود: نوسان زیاد در سود گزارش شده احتمال تخطی از مفاد قراردادهای بدهی را زیاد مینمایند که این مطلب انگیزه های هموارسازی سود را به وجود میآورد. از طرف دیگر، هموارسازی سود احتمال برکناری مدیران را کاهش میدهد.
زمانیکه مدیران با دید بلندمدت به نتایج عملیات خود مینگرند، این الگو کاربرد بیشتری دارد. مثلا مدیران سعی میکنند که همواره سود گزارش شده بیشتر از حداقل و کمتر از حداکثر سود مشمول پاداش گردد. بنابرین مدیران ریسک گریز ترجیح میدهند که حوزه سود گزارش شده و پاداش خود را با نوسان زیاد مواجه نکنند.
الگوهای مختلف مدیریت سود در طی زمان با توجه به تغییر انگیزه های شرکت تغییر مییابد. مثلا تغییر در سطح سودآوری، تغییر در قراردادها، تغییر مدیر عامل، نیازهای سرمایهای و تغییر در محیط سیاسی شرکت، نمونه هایی از نیاز برای تغییر الگوی مدیریت سود میباشد.
۲-۲-۴- ابزارها وروشهای مدیریت سود
به اعتقاد شیام ساندر[۴۸] (۱۹۹۷)، ابزارهای مدیریت سود را میتوان به پنج طبقه زیر تقسیم نمود:
۲-۲-۴-۱- تعیین نحوه عمل حسابداری معاملات به صورت اختیاری
نحوه عمل حسابداری معاملات خاص، مواردی مانند تعمیر و به روز کردن تجهیزات و ماشین آلات، زمانبندی ثبت یک فروش و حذف موجودیها، تجهیزات و ماشین آلات میباشد که به انتخاب مدیریت بنگاه اقتصادی صورت میگیرد.بدیهی است در زمان انجام این اقدامات با هدف مدیریت سود یک مشاهده کننده خارج از واحد تجاری نمیتواند به آسانی آن را آشکار ساخته و افشا نماید.
۲-۲-۴-۲- انتخاب اصول حسابداری
اصول پذیرفته شده حسابداری به مدیران برای ثبت بسیاری از معاملات از بین دو یا چند روش حسابداری، یک روش را انتخاب نماید. به عنوان نمونه برای اندازهگیری موجودی کالا (انتخاب یک روش از بین روشهای[۴۹] FIFO ،[۵۰] LIFO، میانگین و…)، برای محاسبه استهلاک داراییها (روشهای مستقیم، شتابدار و …)، مخارج استخراج نفت و گاز (روش مخارج کامل و روش کوششهای موفق)، حسابداری قراردادهای بلند مدت(روش کار تکمیل شده، روش درصد پیشرفت کار). به هر حال در مورد انتخاب اصول حسابداری، انتخاب اولیه و تغییر در اصول و روشهای کاربردی اصول حسابداری برای افراد خارج از واحد تجاری قابل مشاهده است. بسیاری از پژوهشهای انجام یافته در رابطه با مدیریت سود مربوط به استفاده از این نوع ابزار میباشد.
۲-۲-۴-۳- تصمیمات اقتصادی اساسی و با اهمیت
در برخی از وقایع و رویدادهای مالی و اقتصادی مانند آگهی و تبلیغات، پرداختهای مربوط به طرحهای بازنشستگی، پاداش مدیران اجرایی، هزینه های تحقیق و توسعه، تحصیل یا فروش بخشهایی از واحد اقتصادی و فروش اموال و سرمایهگذاریها میتواند این انگیزه وجود داشته باشد که تغییرات مورد نظر در این اقلام، سود واحد تجاری را در کوتاه مدت تحت تأثیر قرار دهد.
۲-۲-۴-۴- تعیین قیمتهای انتقالی کالاها و خدمات
واحدهای تجاری چند ملیتی[۵۱] که مالیات آن ها به صورت مضاعف حساب میشود، از انگیزه لازم برخوردارند که نه تنها تلاش کنند که نرخهای بالای مالیات بر درآمد آن ها کاهش یابد، بلکه نسبت به هموار سازی سود نیز مبادرت ورزند. در گروه شرکتها یا شرکتهای چند ملیتی قیمتهای انتقالی کالاها و خدمات، در میان واحدهای اقتصادی فرعی شرکتهای مادر، یکی از ابزارهای جذاب مدیریت سود تلقی میشود.
۲-۲-۴-۵- تعدیل برآوردهای حسابداری
تعدیل برآوردهای حسابداری، قابلیت انعطاف بیشتری به مدیران واحدهای تجاری میدهد. منظور نمودن ذخیره برای مطالبات مشکوک الوصول، برآورد عمر اقتصادی داراییها و تعیین نرخ تنزیل برای تعهدات بازنشستگی، نمونهای از ابزارهای سنتی است که مدیران برای سالهای متمادی به منظور اعمال مدیریت سود از آن ها استفاده میکند و در سالهای اخیر «تجدید ساختار» نیز به عنوان پدیدهای نسبتاً جدید مورد توجه مدیران قرار گرفته است.
